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Praxisabgabe: Wann fällt Umsatzsteuer an?

© Klicker/pixelio.de
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Die Umsatzsteuer wird für (Zahn-)Ärzte immer relevanter. Neben der Tatsache, dass immer mehr (zahn-)ärztliche Leistungen umsatzsteuerpflichtig werden, wenn kein therapeutisches Ziel nachgewiesen werden kann, geraten nunmehr Praxisveräußerungsvorgänge und Praxisumstrukturierungen in den fiskalischen Fokus.

Hintergrund hierfür ist einerseits ein Urteil des Europäischen Gerichtshofes vom 22.10.2009 (Swiss Re Germany Holding), wonach die Übertragung eines immateriellen Wirtschaftsgutes keine umsatzsteuerliche Lieferung mehr darstellt, sondern eine sonstige Leistung. Diese feinsinnige Differenzierung führt dazu, dass die Umsatzsteuerbefreiungsvorschrift des § 4 Nr. 28 UStG für Veräußerungsvorgänge von Anlagevermögen, das nur zu umsatzsteuerfreien Zwecken genutzt wurde, nicht mehr anwendbar ist.

Andererseits hat der Bundesfinanzhof am 21.05.2014 (V R 20/13) entschieden, dass ein Arzt, der einen bislang seiner Einzelpraxis zugeordneten Gegenstand einer seine Praxis fortführenden Berufsausübungsgemeinschaft, an der er beteiligt ist, unentgeltlich zur Nutzung überlässt, er die Entnahme dieses Gegenstandes aus seinem Unternehmen zu versteuern hat (§ 3 Abs. 1b UStG). Diese Entnahme ist mit dem Einkaufspreis zu bemessen, wobei Wertentwicklungen des entnommenen Gegenstands zu berücksichtigen sind.

Entscheidend: Wird die gesamte Praxis oder nur ein Teil verkauft?

Soweit der (Zahn-)Arzt seine gesamte Praxis überträgt (also nichts zurückbehält), liegt eine Geschäftsveräußerung im Ganzen vor, die keine Umsatzsteuer auslöst, wenn der Erwerber die Praxis fortführt.

Fälle, in denen der Arzt nicht seine gesamte Praxis auf eine Berufsausübungsgemeinschaft überträgt und Wirtschaftsgüter bzw. Teile seiner Praxis zurückbehält (in der Regel spricht der Steuerberater davon, dass zurückbehaltene Wirtschaftsgüter im steuerlichen Sonderbetriebsvermögen der Berufsausübungsgemeinschaft gehalten werden) und an die Berufsausübungsgemeinschaft überlässt, ergeben sich folgende Fallvarianten:

a) Der Arzt überlässt gegen Entgelt an die Berufsausübungsgemeinschaft.

Dieser Vorgang löst in Höhe von 19% Umsatzsteuer aus, da hier materielle bzw. immaterielle Wirtschaftsgüter zur Nutzung überlassen werden (Ausnahme: die reine Überlassung von Räumen und Grundstücken, die in der Regel umsatzsteuerfrei überlassen werden können). Da der Leistungsempfänger Berufsausübungsgemeinschaft nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt ist, erhöht die Umsatzsteuer bei ihm die Kostenquote.

b) Der Arzt überlässt ohne Entgelt an die Berufsausübungsgemeinschaft.

Nach dem Umsatzsteuergesetz ist nur derjenige Unternehmer, der dauernd bzw. nachhaltig gegen Entgelt Lieferungen und sonstige Leistungen ausführt. Überlässt nun der (Zahn-)Arzt nicht gegen Entgelt, wird er auch nicht unternehmerisch tätig. Wichtig ist an dieser Stelle, dass der (Zahn-)Arzt Unternehmer ist, wobei es nur eine grundsätzliche Entscheidung im Sinne von ja oder nein gibt. Ist der (Zahn-)Arzt noch unter eigenem Namen und für eigene Rechnung tätig (privatärztlich, gutachterlich etc.), ist er im Sinne des Umsatzsteuergesetzes Unternehmer. Tritt der Arzt als Vermieter einer Wohnung zu Wohnzwecken auf, ist er im Sinne des Unternehmergesetzes Unternehmer. Betreibt der Arzt auf dem Dach seines eigengenutzten Einfamilienhauses eine Photovoltaikanlage, ist er im Sinne des Umsatzsteuergesetzes Unternehmer.

Ist der (Zahn-)Arzt jedoch nur Gesellschafter einer Berufsausübungsgemeinschaft und überlässt er Wirtschaftsgüter/Praxiswert unentgeltlich an die Berufsausübungsgemeinschaft, ist nur die Berufsausübungsgemeinschaft in diesem Fall Unternehmer und nicht der Arzt selbst. Der Arzt ist hier kein Unternehmer, weil er selbst keine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbstständig ausübt. Als gewerbliche oder berufliche Tätigkeit ist hier jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt, zu verstehen.

Fazit

  1. Ein Gesamtpraxisverkauf (ohne Zurückbehaltung von wesentlichen Betriebsgrundlagen oder Betriebsteilen) stellt umsatzsteuerlich eine Geschäftsveräußerung im Ganzen dar und löst keine umsatzsteuerlichen Folgen aus.
  2. Eine Übertragung nur des Praxiswertes stellt umsatzsteuerlich eine sonstige Leistung dar, die nicht umsatzsteuerfrei und damit umsatzsteuerpflichtig ist. Ist der (Zahn-)Arzt jedoch Kleinunternehmer, kann er von der gesetzlichen Regelung des Kleinunternehmers (§ 19 Abs. 1 Satz 1 UStG) Gebrauch machen („Die für Umsätze geschuldete Umsatzsteuer wird von Unternehmen, die im Inland ansässig sind, nicht erhoben, wenn der in Satz 2 bezeichnete Umsatz zzgl. der darauf entfallenden Steuer im vorangegangenen Kalenderjahr 17.500 € nicht überstiegen hat und im laufenden Kalenderjahr 50.000 € voraussichtlich nicht übersteigen wird.“). Zu beachten ist hierbei, dass Verkäufe des Anlagevermögens (und damit auch des Praxiswertes) diese Umsatzgrenzen nicht beeinflussen. Praxen, die zu mehr als 5% ihres Gesamtumsatzes umsatzsteuerpflichtige Umsätze (z.B. durch Gutachten oder Leistungen ohne ein therapeutisches Ziel) erbringen und damit die o.g. Umsatzgrenze überschreiten, sind somit umsatzsteuerpflichtig.
  3. Eine Überlassung von Wirtschaftsgütern aus dem Sonderbetriebsvermögen an die Gesamthand Berufsausübungsgemeinschaft ohne Entgelt hat zur Folge, dass das Finanzamt von einer umsatzsteuerlichen Entnahme dieser Wirtschaftsgüter aus dem Unternehmensvermögen ausgeht, soweit der Arzt im Übrigen nicht unternehmerisch tätig ist.
  4. Eine Überlassung von Wirtschaftsgütern aus dem Sonderbetriebsvermögen gegen Entgelt hat zur Folge, dass diese Umsätze in der Regel umsatzsteuerpflichtig sind, soweit es sich nicht um die reine Überlassung von Räumlichkeiten handelt.
Näheres zum Autor des Fachbeitrages: Dipl.-Finanzwirt Holger Wendland


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